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24小时滚动更新(资产类)                       发布时间
 【例】甲公司在20×7年6月3日,从公开市场以每股18元购进乙公司股票20万股,支付相关税费1.5万元。6月30日该股票价格上涨到每股21元,10月25日以每股22元的价格将该股票12万股出售,支付相关税费1.2万元。20×7年12月31日该股票剩余的8万股,每股公允价值为19元。20×8年1月12日以每股18.5元的价格将剩余的8万股股票全部出售,支付相关税费7500元。20×7年度和20×8年度利润表反映的利润总额分别为820万元和760万元。甲公司采用资产负债表债务法核算所得税,20×7年企业所得税税率为33%,20×8年1月1日起执行新企业所得税法规定的企业所得税税率25%,在20×7——20×8会计年度没有其他纳税调整事项。

  相关账务处理及纳税调整如下(单位:万元,以下同):

  1.20×7年6月3日取得交易性金融资产。

  借:交易性金融资产——成本         360

    投资收益                1.5

   贷:银行存款               361.5

  纳税调整:购入股票支付的相关税费1.5万元不得在本期税前扣除,该项股票投资计税基础为361.5万元。应调增所得额1.5万元。

  2.20×7年6月30日,公允价值=21×20=420(万元),账面价值=360(万元),公允价值变动损益=420-360=60(万元),即公允价值高于其账面价值。

  借:交易性金融资产——公允价值变动     60

   贷:公允价值变动损益            60

  纳税调整:持有期间公允价值变动损益不计入应纳税所得额,应调减所得额60万元。

  3.20×7年10月25日,出售交易性金融资产实际收到金额=22×12-1.2=262.8(万元),应结转该金融资产的账面余额=(360+60)÷20×12=216+36=252(万元)。实际收到金额大于该金融资产的账面余额的差额=262.8-252=10.8(万元)。

  借:银行存款               262.8

   贷:交易性金融资产——成本         216

            ——公允价值变动     36

     投资收益                10.8

  同时,将原计入该金融资产的公允价值变动转出

  借:公允价值变动损益            36

   贷:投资收益                36

  纳税调整:股票转让收入=22×12=264(万元),计税成本=361.5÷20×12=216.9(万元),支付的相关税费1.2万元,资产转让所得=264-216.9-1.2=45.9(万元),会计确认的收益=10.8+36-36=10.8(万元),二者的差额应调增应纳税所得额=45.9-10.8=35.1(万元)。

  4.20×7年12月31日,公允价值=19×8=152(万元),账面价值=360+60-216-36=168(万元),公允价值变动损益=152-168=-16(万元),即公允价值低于其账面价值。

  借:公允价值变动损益            16

   贷:交易性金融资产——公允价值变动     16

  期末,将损益类科目余额转入“本年利润”科目的账务处理从略。

  纳税调整:持有期间公允价值变动损益不计入应纳税所得额,应调增应纳税所得额16万元。

  5.20×7年12月31日年度终了,剩余8万股股票账面价值=168-16=152(万元),计税成本为=361.5÷20×8=144.6(万元),差额7.4万元在处置时作纳税调整。也就是说,该项交易性金融资产按照企业会计准则规定进行核算的结果,截至20×7年12月31日其账面价值为152万元,其计税基础为144.6万元,该项交易性金融资产账面价值152万元与计税基础144.6万元之间产生了7.4万元的暂时性差异,该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额,导致企业应交所得税的增加,属于应纳税暂时性差异,应确认相关的递延所得税负债。

  (1)20×7年度当期应交所得税:

  应纳税所得额=820+1.5-60+35.1+16=812.6(万元)

  应交所得税=812.6×33%=268.158(万元)

  (2)20×7年度递延所得税:

  递延所得税费用=7.4×25%=1.85(万元)

  (3)利润表应确认的所得税费用:

  所得税费用=268.158+1.85=270.008(万元)

  借:所得税费用              270.008

   贷:应交税费——应交所得税        268.158

     递延所得税负债              1.85

  6.20×08年1月12日,出售剩余股票,实际收到金额=18.5×8-o.75=147.25(万元),应结转该金融资产的账面余额=144+8=152(万元)。实际收到金额小于该金融资产的账面余额的差额=152-147.25=4.75(万元)。

  借:银行存款               147.25

    投资收益                4.75

   贷:交易性金融资产——成本         144

            ——公允价值变动      8

  同时,将原计入该金融资产的公允价值变动转出

  借:公允价值变动损益             8

   贷:投资收益                 8

  纳税调整:股票转让收入=18.5×8=148(万元),计税成本=144.6万元,支付的相关税费7500元,资产转让所得=148-144.6-0.75=2.65(万元),会计确认的损失=4.75+8-8=4.75(万元),二者的差额应调增应纳税所得额=2.65-(-4.75)=7.4(万元)。

  7.20×8年应纳税所得额=760+7.4=767.4(万元)。

  应交所得税=767.4×25%=191.85(万元)

  借:所得税费用               190

    递延所得税负债             1.85

   贷:应交税费——应交所得税        191.85

  至此,20×7年6月3日购买的股票20万股全部出售,该交易性金融资产的会计与税务处理差异也随之消失,纳税调整增加金额与纳税调整减少金额互抵,累计的税前会计利润与应纳税所得额完全相等,都是1580万元,当然所得税费用与应交所得税也完全相等,都是460.008万元。另外,经过上述会计处理后,“交易性金融资产——成本”、“交易性金融资产——公允价值变动”、“公允价值变动损益”和“递延所得税负债”等科目已经没有余额,而“银行存款”科目借方余额=262.8+147.25-361.5=48.55(万元),“投资收益”科目贷方余额=10.8+36+8-1.5-4.75=48.55(万元),说明该项投资业务获得投资收益48.55万元,表现为现金净流入企业48.55万元。

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